A fordított adózás, mint a gazdaság fehérítésének egyik eszköze

  • 24 April 2019
  • Kutatócsoport2

Az Európai Bizottság (továbbiakban: Bizottság) a hozzáadottérték-adóra vonatkozó cselekvési tervről szóló, 2016. április 7-ei közleményében[1] bejelentette, hogy a határokon átnyúló termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások adóztatásán alapuló javaslatot kíván előterjeszteni a tagállamok közötti, határokon átnyúló, vállalkozások közötti kereskedelemre vonatkozó, végleges hozzáadottérték-adó rendszerre vonatkozóan.
Ezen cselekvési terv okán, az Európai Unió Tanácsa (továbbiakban: Tanács) 2018. december 20. napján elfogadott irányelvével,[2] jelentős módosításokat épít be a jelenlegi közös hozzáadottérték-adó rendszerről szóló irányelv[3] szabályrendszerébe. Ez alapján a tagállamok, 2022. június 30-ig, a gazdaság fehérítése céljából, a határokon nem átnyúló értékesítésekre általános fordított adózási mechanizmust vezethetnek be, ezzel előírva, hogy a hozzáadottérték-adó megfizetésére kötelezett személy az az adóalany, akinek a részére történő összes termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás ügyletenként meghaladja a 17 500 euró értékhatárt.[4] Azonban az irányelv megalkotása során az Európai Unió intézményei által kiadott javaslatok, tervezetek, ajánlások és vélemények egyike sem tartalmazza konkrétan azt, hogy milyen módon segíti a fent nevezett módosítás a feketegazdaság visszaszorítását.
Jelen tanulmány célja, a fenti rendelkezések aktualitása okán annak ismertetése, hogy a fordított adózási mechanizmus, miként értelmezhető a gazdaság fehérítésének egyik eszközeként, továbbá, hogy az Európai Uniónak milyen célkitűzései és távlati tervei vannak ezzel összefüggésben.

A módosítást szükségessé tevő körülmények

A Bizottság szerint a hozzáadottérték-adó kiesése[5] (a tervezett adóbevétel és az adóhatóságok által ténylegesen beszedett adó közötti különbség) az Európai Unióban megközelítette a 160 milliárd eurót, és ebből mintegy 50 milliárd euró a határokon átnyúló csalásoknak tudható be.[6]
A feketegazdaság mértéke Magyarországon például eléri a GDP 22–25 százalékát, azaz évente több ezer milliárd forintot.[7] Ebből látszik, hogy a belföldön elkövetett csalások[8] számottevően rontják az ország gazdasági teljesítményét, főleg azok öngerjesztő hatása miatt. Öngerjesztő hatás alatt példaként azt kell érteni, hogy egyes vállalkozások, a csalásból származó vagyoni előnyük okán, a többi piaci szereplőnél kedvezőbb áron tudják értékesíteni termékeiket, vagy nyújtani szolgáltatásaikat, mely versenyelőnyhöz juttatja őket, így más vállalkozásokat is csalás elkövetésére sarkall, amennyiben azok is kedvezőbb áron kívánnak értékesíteni vagy szolgáltatást nyújtani.
Ilyen körülmények között a tagállamok új intézkedések bevezetését kérték, ugyanis felismerték, hogy rendkívül magas adóbevételektől esnek el,[9] a feketegazdaság visszaszorítása pedig ebből adódóan hatalmas lehetőség az állami bevételek növelésére.
Mindezeken túl, viszont a legfőbb nevesített ok, amely miatt mind a Tanács mind pedig a tagállamok szorgalmazták a módosításokat, az ún. körhintacsalások esetköre,[10] mely az 1990-es években terjed el a Közösségen belül, és azóta is az leggyakoribb adócsalási módszer az Európai Unióban.[11]

A fordított adózásról

Alapetően kétféle adózási technika ismeretes a hozzáadottérték-adó rendszerében, melyek az egyenes adózás és a fordított adózás. Egyenes adózás esetén, az adót az adóztatandó termékértékesítést vagy szolgáltatásnyújtást végző adóalany köteles megfizetni,[12] míg fordított adózás esetén az adót a terméket beszerző, vagy a szolgáltatást igénybevevő adóalany fizeti meg.[13] A HÉA irányelv hatálya alá tartózó ügyletek esetén az egyenes adózás a főszabály, fordított adózásra pedig csak taxatív módon meghatározott esetekben kerülhet sor.
Fordított adózás esetén, az ügyletről kibocsátott számla nem tartalmaz hozzáadottérték-adót, a beszerző egyszerre lesz hozzáadottérték-adó fizetésére kötelezett és hozzáadottérték-adó levonására jogosult,[14] így ebben a tekintetben a költségvetésnek nem keletkezhet hiánya.[15]
Ezekből következik, hogy a fordított adózási mechanizmus alkalmazása, elméletben alkalmas lehet a feketegazdaság visszaszorítására, és az állami bevételek növelésére.

A körhintacsalás

Mielőtt részletesen bemutatom a csalás folyamatát, fontosnak tartom ismertetni az abban résztvevő felek továbbiakban történő megnevezését. Ezek a „bróker”, az „eltűnő kereskedő” és a „buffer”,[16] melyek mindegyike adóalanynak minősül egyazon tagállamban, továbbá a „csatorna”, mely egy másik tagállam adóalanya.
   A folyamat lényege, hogy a bróker egy másik tagállamba értékesíti az adott terméket, mely ügylet a HÉA irányelv alapján[17] Közösségen belüli értékesítésnek minősül, így - amennyiben a Közösségen belüli hozzáadottérték-adó mentes értékesítés feltételei fennállnak - az a bróker számára nem keletkeztet adófizetési kötelezettséget. Ugyanakkor az áru beszerzője az csatorna lesz, akire a - közösségi beszerzés okán, a nemzetközi ügyletekben is használatos - fordított adózás szabályai érvényesek,[18] így az ügylet után keletkező és fizetendő hozzáadottérték-adót levonásba helyezi, azaz nem keletkezik elszámolandó hozzáadottérték-adója. Eddig a pontig semmilyen illegális cselekmény nem valósul meg, ugyanis ez a metódus a Közösségen belüli kereskedelem főszabálya. A csalást megvalósító tevékenység ez után kezdődik.
     A csatorna továbbértékesíti ugyanazt a terméket a bróker tagállamában lévő eltűnő kereskedőnek, mely szintén Közösségen belüli értékesítésnek minősül, így a csatornának se a beszerzés, se pedig az értékesítés után sem keletkezik hozzáadottérték-adó fizetési kötelezettsége. Az áru ezen a ponton az eltűnő kereskedő birtokában van,[19] aki mint közösségen belüli beszerzést lebonyolító adóalany, levonásba helyezi a beszerzés után fizetendő adót, így ekkor nem keletkezik adófizetési kötelezettsége. Ezt követően értékesíti a terméket a buffer részére, amely viszont már belföldi termékértékesítés, tehát egyenesen adózik. Ennek értelmében, az ügylet után az eltűnő kereskedőnek adófizetési kötelezettsége keletkezik az államháztartás központi költségvetése felé, majd ahogy azt a neve is sugallja, „eltűnik”, azaz kivonja magát a hatóságok látóköréből anélkül, hogy teljesítette volna az adófizetési kötelezettségét. Ekkor keletkezik hiánya az államháztartásnak, és valósul meg az adott tagállam büntetőjogába ütköző, az állami költségvetést károsító bűncselekmény. A folyamat azonban még nem ért véget.
   Ekkor a termék a buffer birtokába kerül, amit továbbértékesítési céllal szerzett be, tehát az eltűnő kereskedő által rá áthárított hozzáadottérték-adó összegét levonásba helyezi. Ezt követően visszaértékesíti a terméket a brókernek, mely ügylet szintén egyenesen adózik, tehát a buffer számára keletkeztet adófizetési kötelezettséget, aki viszont a hozzáadottérték-adó puszta áthárításán túlmenően, az értékesítést követően teljesíti az adófizetési kötelezettségét az államháztartás felé.[20] Észrevehető, hogy a termék visszakerült a bróker birtokába, aki szintén továbbértékesítési céllal szerezte be a terméket, így levonhatja a buffer által rá áthárított adó összegét, de mivel ismét a másik tagállamban lévő csatorna részére fog értékesíteni, fizetendő adója nem keletkezik. Mindezek alapján tisztán látszik, hogy a brókernek a „körhinta” után csak levonható hozzáadottérték-adója keletkezett, fizetendő pedig nem, következésképpen a különbözetet visszaigényelheti az állami költségvetéséből.
     Az összefüggések feltárása végett fontosnak tartom kiemelni, hogy a bróker azt az összegű adót igényli majd vissza, amit az eltűnő kereskedő nem fizetett meg,[21] tehát végeredményében olyan összeget kap, ami soha senki által nem került befizetésre.

A fordított adózás „fehérítő” hatása

Jelen részben kísérletet teszek a bevezetésben felvetett első kérdés megválaszolására, nevezetesen arra, hogy a fordított adózási technika miként gátolhatja meg ezt a csalási formát. Megfigyelhettük, hogy a fent leírt eseménysorban a bróker és a csatorna, valamint a csatorna és az eltűnő kereskedő viszonylatában érvényesül a fordított adózás, azonban ez a határokon átnyúló kereskedelem főszabálya, így nem is tartozik jelen tanulmány vizsgálati fókuszába.

Azt kell azonban látnunk, hogy az eltűnő kereskedő és a buffer, valamint a buffer és a bróker közötti ügyletek vonatkozásában, mint belföldi ügyletek, az egyenes adózás szabályai az irányadóak. Ezeket a szabályokat módosítaná az irányelv annyiban, amennyiben ezek meghaladják a 17 500 euró értékhatárt, úgy fordított adózás hatálya alá tartozónak minősülnének. Ha ez megtörténik, akkor a „körhinta” folyamata a következőképp alakulna:
    Amikor az eltűnő kereskedő birtokába kerül a termék, a közösségi beszerzés okán továbbra is levonja az általa megállapított fizetendő hozzáadottérték-adót, viszont amikor a buffer részére értékesít, az adó megfizetésére nem az eltűnő kereskedő, hanem a buffer lesz a kötelezett, aki viszont levonásba is helyezi ezt az összeget, így látható hogy az eltűnő kereskedő és a buffer közötti ügylet nem keletkeztet adókötelezettséget. Ugyanez az állapot figyelhető meg a buffer és a bróker viszonylatában is, mely szerint a buffer értékesíti a terméket a bróker részére, mely ügylet után már a bróker az adófizetésre kötelezett, de mint továbbértékesítési célra beszerzett termék után le is vonhatja a fizetendő adóját, így neki sem keletkezik adófizetési kötelezettsége.
    Mindent összevetve elmondható, ha így kerül vissza a termék a brókerhez, akkor a lényegi különbség az, hogy a „körbe” tartozó egyik szereplőnek sem keletkezik tényleges hozzáadottérték-adó fizetési kötelezettsége, így a láncolat végén a bróker sem fog tudni hozzáadottérték-adót visszaigényelni. Mindaddig, amíg a termék értékesítése adóalanyok között történik, az államháztartás központi költségvetésének sem keletkezhet hiánya.
    Amennyiben a „körhinta” valamelyik szereplője, azonban nem adóalanynak, hanem magánszemély fogyasztónak értékesítené a terméket, úgy egyenesen adózna, tehát neki keletkezne hozzáadottérték-adó fizetési kötelezettsége az értékesítés után. Ha ilyen feltételek mellett próbálna meg „eltűnni”, akkor az adóhatóságnak nem kellene a láncolat összes szereplőjére kiterjedő vizsgálatot lefolytatnia, hanem csak az „eltűnni kívánó” adóalanyon kellene számon kérnie a meg nem fizetett adót. Ez a gazdaság fehérítésén túlmutató intézkedésként is értelmezhető, mely jelentősen tehermentesítené a tagállamok adóhatóságait, de ezen felvetés részletesebb vizsgálata nem tartozik jelen tanulmány körébe.

A módosítások célkitűzése

Az Európai Gazdasági és Szociális Bizottság álláspontja[22] szerint, a hozzáadottérték-adó elkerülése egy európai járvány, amely ellen időszerű és hasznos felvenni a küzdelmet, ugyanakkor az adóelkerülés elleni küzdelem politikája elsődlegesen a tagállamok felelősségi körébe tartozik. [23] A változtatással a Tanács azon tagállamoknak kíván segítséget nyújtani, amelyekben a hozzáadottérték-adó csalás különösen nagy méreteket ölt, viszont nem rendelkeznek megfelelő eszközökkel az ellene történő fellépéshez.[24] Azt azonban tisztán kell látni, hogy az Unió részéről az említett módosítások jelen állapot szerint mindössze egyfajta „kísérletként” jellemezhetőek. Ez egyrészről azzal támasztható alá, - mint az az az irányelv szóhasználatából[25] is kitűnik - hogy az általános fordított adózási mechanizmus (továbbiakban: ÁFAM) szélesebb körű bevezetése pusztán egy lehetőség a tagállamok számára, így ezzel nem kötelesek élni, továbbá határidőhöz is kötött.[26] Másrészről pedig, feltűnően szoros együttműködési kötelezettség áll fent valamennyi tagállam és az Unió intézményei között. Ez az együttműködési kötelezettség több elemből áll. Az ÁFAM-ot alkalmazó tagállamoknak, legkésőbb egy évvel az alkalmazás megkezdését követően, időközi jelentést kell benyújtaniuk a Bizottságnak, mely részletesen leírja a mechanizmus alkalmazásának hatékonyságát, továbbá, ha a tagállam önszántából dönt az ÁFAM saját jogrendszeréből való kivezetéséről, az alkalmazásának befejezését követő három hónapon belül zárójelentést kell benyújtania annak átfogó hatásairól.[27] További kötelezettség, hogy az ÁFAM-ot nem alkalmazó tagállamoknak is jelentéstételi kötelezettségük van a Bizottság részére, mely tartalmazza az ÁFAM más tagállamok általi alkalmazásának, a területükön érzékelhető hatásait.[28] Az együttműködés további aspektusa, hogy az ÁFAM-ot alkalmazó tagállamok, különböző információkat kötelesek minden tagállam számára elektronikus formában megküldeni.[29] Ilyen információk lehetnek azon személyek neve, illetőleg jogi személy esetén a vezető tisztségviselőjük neve, akikre vagy amelyekre vonatkozóan, az ÁFAM alkalmazásának kezdőidőpontját megelőző 12 hónapban hozzáadottérték-adó csalás miatt büntetőjogi vagy közigazgatási eljárás volt folyamatban,[30] akiknek vagy amelyeknek hozzáadottérték-adó alanyként történő nyilvántartásba vétele az adott tagállamban az ÁFAM bevezetését követően zárult le,[31] valamint akik vagy amelyek az ÁFAM bevezetését követő két egymást követő adó-megállapítási időszak során nem nyújtottak be hozzáadottérték-adó bevallást.[32]

Végezetül pedig az egyik, ha nem a legfontosabb rendelkezés, mely az ÁFAM kísérleti jellegét bizonyítja, hogy amennyiben a mechanizmus bevezetése jelentősen kedvezőtlen kereskedelmi hatásokat fejtene ki az Európai Unió belső piacán, úgy hat hónap elteltével, visszaható hatály nélkül hatályon kívül kell helyezni.[33]  Az előző bekezdésekben leírt, viszonylag részletes szabályanyag bemutatását azért tartom fontosnak, hogy éreztessem, tényleg quasi példa nélküli információcsere valósul meg, továbbá nagyon erősen teszt jellegű megoldással állunk szemben. A bevezetésben felvetett második kérdésre válaszolva, véleményem szerint a tanulmány megírásának időpontjában, még maga az Európai Unió sem tudja felmérni azt, hogy a módosítások milyen hatással lehetnek a belső piacra. Emiatt van szükség a fent bemutatott szoros együttműködésre, hogy ha tényleges negatív irányú változások következnének be, akkor azonnali és hatékony intézkedések kerülhessenek foganatosításra.

Összegzés

Megállapítható, hogy a fordított adózás alkalmazási körének szélesítése, megoldást nyújthat az Európai Unió és a tagállamok által kifejezetten sérelmezett körhintacsalások ellen. Mindezek alapján elmondható, hogy igen, a fordított adózás alkalmazása egy lehetséges „fegyver” a feketegazdaság ellen folytatott küzdelemben. Ugyanakkor láthattunk, hogy maga az Unió is szkeptikus ezen a téren. Ezzel kapcsolatosan nem kívánok egyértelmű állást foglalni, hogy a rendszer jó-e vagy sem, mindazonáltal - a bemutatott példa okán is - érdeklődően várom, hogy a tagállamok miként implementálják az irányelv rendelkezéseit, és ezek milyen hatással járnak majd a belső piac vonatkozásában.

 

Dr. Monok Tamás, jogász, MKVKOK adótanácsadó hallgató

Felhasznált források

 


[1] A Bizottság közleménye az Európai Parlamentnek, a Tanácsnak és az Európai Gazdasági és Szociális Bizottságnak egy, a héára vonatkozó cselekvési tervről Úton egy egységes uniós héaövezet felé - új döntések szükségeltetnek. COM(2016) 148 végleges [a továbbiakban: COM(2016) 148]

[2] A Tanács (EU) 2018/2057 irányelve a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló 2006/112/EK irányelvnek az általános fordított adózási mechanizmus egy bizonyos értékhatárt meghaladó termékértékesítésekre és szolgáltatásnyújtásokra vonatkozó ideiglenes alkalmazása tekintetében történő módosításáról. Ezen irányelv több részletszabályt, és egy egységesen kimunkált feltételrendszert is tartalmaz, de ezek jelen tanulmány vonatkozásában nem bírnak relevanciával. [a továbbiakban: EU 2018/2057]

[3] A Tanács 2006/112/EK irányelve a közös hozzáadottértékadó-rendszerről [a továbbiakban: 2006/112/EK]

[4] EU 2018/2057 1. cikk (1)

[5] A Bizottság részletesen nem definiálta ezt a fogalmat, de véleményem szerint mind az adótartozással, mind pedig az adókikerüléssel kapcsolatos kiesést is érti ezen meghatározás alatt. Adótartozás esetén az adót bevallották, de nem fizették meg, adókikerülés esetén pedig se bevallásról, se pedig megfizetésről nem beszélhetünk – így ez utóbbi esetben fogalmilag kizárt az adótartozás - , azonban végeredményében mindkét eset ahhoz vezet, hogy hiánya keletkezik az állami költségvetésnek. A későbbiekben látható lesz, hogy a körhintacsalás okán nincs jelentősége annak, hogy melyik eset eredményez költségvetési hiányt, így nem tartom indokoltnak a két fogalom külön-külön történő használatát.

[8] Az adócsalás jelen esetben, mint gyűjtőfogalom áll előttünk, mely szűk értelemben a Btk. szerinti költségvetési csalás bűncselekményeként minősül, tágabb értelemben viszont a jogdogmatika szerinti adókikerülés esetét jelenti, mely a jogszabályok megsértésével történő magatartást feltételez. Lásd bővebben: 6. lábjegyzet.

[9] EU 2018/2057 (3)

[10] EU 2018/2057 (3)

[12] 2006/112/EK 193.cikk

[13] 2006/112/EK 194-199. cikk

[14] Amennyiben a HÉA irányelv egyéb feltételeinek is megfelel, és az adóalany a HÉA teljes összegének levonására jogosult. Például nem kell arányosítást alkalmaznia.

[15] Varga József, Az adóteher-csökkentés és a gazdaság kifehérítésének pályája Magyarországon 2010 után, Pénzügyi Szemle, 2017/1. 17.

[17] 2006/112/EK 200. cikk

[18] A nemzetközi elemet is tartalmazó ügyletek körében alkalmazandó fordított adózás, megegyezik a belföldi FAD mechanizmusával, csak más célt szolgál.

[19] A folyamat érthetősége kedvéért használom a „birtokában van” kifejezést jelen bekezdésben, ugyanúgy ahogy a továbbiakban is, azonban álláspontom szerint, a gyakorlatban nem feltétlen van szükség az adott termék fizikai átruházására. (Elég lehet puszta fiktív számlák kiállítása, vagy szintén „fiktív”, például hajléktalanok nevére bejegyzett gazdasági társaságok alapítása.)

[20] Tisztán kell látni, hogy a buffernek az eltűnő kereskedő számlája miatt keletkezik levonható adója, a bróker felé történő értékesítés miatt pedig fizetendő adója, melyek összege a példa szerint megegyezik. Véleményem szerint viszont a gyakorlatban az a kézenfekvő megoldás, hogy a buffer fizetendő adója minimálisan meghaladja a levonható adóját.

[21] Az előző végjegyzetben kifejtett minimális különbözet ekkor is érvényesülhet.

[22] Az Európai Gazdasági és Szociális Bizottság véleménye – Javaslat tanácsi irányelvre a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló 2006/112/EK irányelvnek az általános fordított adózási mechanizmusnak termékek és szolgáltatások egy bizonyos határértéket meghaladó értékesítésére vonatkozó ideiglenes alkalmazása tekintetében történő módosításáról. COM(2016) 811 [a továbbiakban: COM(2016) 811] 3.1

[23] COM(2016) 811 3.6

[25] EU 2018/2057 1. cikk (1)

[26] 2020. június 30. [EU 2018/2057 1. cikk (1)]

[27] EU 2018/2057 1. cikk (6)

[28] EU 2018/2057 1. cikk (7)

[29] EU 2018/2057 1. cikk (6)

[30] EU 2018/2057 1. cikk (6) a)

[31] EU 2018/2057 1. cikk (6) b)

[32] EU 2018/2057 1. cikk (6) c)

[33] EU 2018/2057 1. cikk (5)

Brexit Eng: